近年來(lái)，世界主要經(jīng)濟(jì)體均面臨著經(jīng)濟(jì)不確定以及財(cái)政赤字帶來(lái)的挑戰(zhàn)，運(yùn)用稅收政策刺激經(jīng)濟(jì)和增加稅收收入成為了世界各國(guó)政府工作的首要任務(wù)。隨著跨國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)模式與稅收籌劃安排日趨復(fù)雜，不斷涌現(xiàn)的稅收問(wèn)題也引發(fā)了世界各國(guó)政府和國(guó)際組織的深人研究和廣泛討論。本文列舉了目前世界的十大稅收熱點(diǎn)問(wèn)題，希望對(duì)了解今后國(guó)際稅收的發(fā)展趨勢(shì)，以及中國(guó)的國(guó)際稅收工作有所裨益。

　　稅制改革與縮減赤字
　　在新一輪的稅制改革浪潮中，許多國(guó)家不約而同地以降低稅率為目標(biāo)，藉以刺激經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇，其中以英國(guó)、日本、加拿大、德國(guó)等國(guó)為代表。當(dāng)然，低稅率改革的推進(jìn)仍然受到政府縮減赤字的制約，尤其是西方國(guó)家在2008年金融危機(jī)后，制定稅收政策將減少赤字作為重要考量。因此，各國(guó)在普遍降低稅率的同時(shí)，也通過(guò)各種方式擴(kuò)大稅基，以彌補(bǔ)因降低稅率導(dǎo)致的財(cái)政收人的減少。如俄羅斯在2013一2015年的稅收政策基本方向草案中，計(jì)劃完善稅收體系，包括降低勞動(dòng)和資本稅負(fù)，提高消費(fèi)稅負(fù)，逐步取消壟斷企業(yè)的稅收優(yōu)惠。同時(shí)，各國(guó)也將比從前更重視打擊企業(yè)濫用稅收優(yōu)惠的行為。

　　超過(guò)150個(gè)國(guó)家實(shí)行增值稅稅制
　　根據(jù)2011年普華永道研究報(bào)告，目前全球已有超過(guò)150個(gè)國(guó)家實(shí)行增值稅稅制，另有7個(gè)國(guó)家考慮于2013年引入增值稅稅制。特別是海灣阿拉伯國(guó)家合作委員會(huì)的成員國(guó)將引入統(tǒng)一的增值稅制度。日本也計(jì)劃2015年前分兩步將現(xiàn)今5%的消費(fèi)稅（相當(dāng)于增值稅）稅率提高至10%。

　　歐盟正在考慮在27個(gè)實(shí)施增值稅稅制的成員國(guó)中簡(jiǎn)化增值稅申報(bào)管理。荷蘭也表示有意增強(qiáng)間接稅征管，以平衡雇傭稅減稅對(duì)財(cái)政收入的影響。

　　目前在我國(guó)日常的國(guó)際稅收征管工作中，除了在部分稅收協(xié)定中提及的關(guān)于航空和海運(yùn)等的間接稅征稅權(quán)劃分外，主要是針對(duì)直接稅進(jìn)行管理。在國(guó)際社會(huì)重視間接稅的進(jìn)程中，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)間接稅涉及的國(guó)際稅收問(wèn)題也應(yīng)予以足夠的重視，如跨境電子商務(wù)，包括軟件交易中的增值稅/營(yíng)業(yè)稅的征收，以及非居民企業(yè)在中國(guó)開展承包工程或提供勞務(wù)涉及的“營(yíng)業(yè)稅改征增值稅”等問(wèn)題。

　　增強(qiáng)國(guó)際協(xié)作　打擊跨國(guó)避稅
　　在20國(guó)集團(tuán)峰會(huì)和經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（以下簡(jiǎn)稱OECD）的大力推動(dòng)下，稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移成為了各國(guó)關(guān)注的重點(diǎn)問(wèn)題，G20與OECD也呼吁各國(guó)加強(qiáng)在這一領(lǐng)域的合作，以解決日益嚴(yán)重的跨國(guó)企業(yè)跨境避稅問(wèn)題。

　　2013年2月，OECD發(fā)布《解決稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的報(bào)告》，該報(bào)告不贊同各國(guó)采取單邊行動(dòng)，并強(qiáng)調(diào)OECD將致力于推動(dòng)國(guó)際間在該領(lǐng)域的合作與溝通，以找到合理的解決機(jī)制。

　　該報(bào)告呼吁全球統(tǒng)一行動(dòng)，采取措施應(yīng)對(duì)稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移現(xiàn)象，可采取的措施包括：明確無(wú)形資產(chǎn)等轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則，對(duì)電子商務(wù)中來(lái)源地規(guī)則進(jìn)行明確或重新劃分，加強(qiáng)反避稅規(guī)則的執(zhí)行效果，打擊稅收不透明的避稅地等。

　　各國(guó)稅務(wù)局之間的合作變得越來(lái)越緊密。過(guò)去，一國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)往往要求他國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)“配合”進(jìn)行國(guó)際稅收征管?，F(xiàn)在，“互相配合”越來(lái)越多地變成多國(guó)政府部門的“協(xié)同作戰(zhàn)”。隨著綜合國(guó)力的不斷提升，中國(guó)在國(guó)際稅收中扮演的角色也日益重要。作為傳統(tǒng)的資本辦理入國(guó)和所得來(lái)源地國(guó)家，國(guó)際合作打擊稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移的現(xiàn)象總體而言對(duì)中國(guó)的稅收征管非常有利。中國(guó)加入國(guó)際聯(lián)合反避稅信息中心后，積極參與國(guó)際稅收征管也初見成效。今后，中國(guó)可以采取更為積極的態(tài)度，借助在G20中的影響力，更深層次地參與國(guó)際稅收規(guī)則的制訂，與其他國(guó)家合作打擊稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移活動(dòng)，進(jìn)一步提升我國(guó)的軟實(shí)力。

　　強(qiáng)化稅收主權(quán)
　　在強(qiáng)化稅收主權(quán)方面，美國(guó)通過(guò)加強(qiáng)稅收協(xié)定中利益限制條款的執(zhí)行，來(lái)應(yīng)對(duì)企業(yè)濫用稅收協(xié)定的避稅行為。比如，美國(guó)和德國(guó)在新簽訂的稅收協(xié)定中規(guī)定，對(duì)于在締約國(guó)一方財(cái)務(wù)透明，而在另一方國(guó)家不透明的納稅人，若居民國(guó)將該收入作為該國(guó)居民的收入，所得來(lái)源地國(guó)就需要作出對(duì)應(yīng)調(diào)整。OECD正在對(duì)稅收協(xié)定中受益所有人條款修改征求意見。俄羅斯把受益所有人概念應(yīng)用到其所認(rèn)定的“背靠背”交易中，否定中間控股公司的受益所有人身份，并對(duì)類似安排征收預(yù)提所得稅。

　　近年來(lái)，中國(guó)在維護(hù)稅收主權(quán)方面開展了大量工作，包括細(xì)化“受益所有人”概念、加強(qiáng)非居民企業(yè)的稅收管理，特別是境外間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的征管力度等。我們期待在今后的工作中，中國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)能進(jìn)一步統(tǒng)一并明確包括一般反避稅規(guī)則在內(nèi)的各項(xiàng)措施所適用的程序、條件和標(biāo)準(zhǔn)。在強(qiáng)調(diào)國(guó)際合作與協(xié)調(diào)的同時(shí)，更好地捍衛(wèi)我國(guó)的稅收主權(quán)。

　　經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)和一般反避稅規(guī)定
　　為了應(yīng)對(duì)跨國(guó)企業(yè)日益復(fù)雜與巧妙的避稅安排，各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)越來(lái)越多地在實(shí)踐中運(yùn)用“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，進(jìn)行納稅評(píng)估。

　　俄羅斯稅務(wù)機(jī)關(guān)最近基于實(shí)質(zhì)重于形式原則作出裁定，包括打擊形式上不受資本弱化規(guī)定限制內(nèi)的借款安排。英國(guó)政府于2013年3月發(fā)布了《財(cái)務(wù)法案2013》，引入了一般反避稅條款以打擊避稅和虛假稅務(wù)安排。美國(guó)稅法雖然沒有成文的一般反避稅規(guī)定，但是通過(guò)判例發(fā)展出一系列反避稅原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以運(yùn)用這些原則對(duì)企業(yè)的避稅交易提出質(zhì)疑。

　　我國(guó)企業(yè)所得稅法中已有獨(dú)立的一般反避稅條款，但相對(duì)而言，執(zhí)行的程序和條件仍不夠明確。我們認(rèn)為，中國(guó)實(shí)施一般反避稅規(guī)則時(shí)，需注意以下幾點(diǎn)：一般反避稅措施是彌補(bǔ)稅法漏洞的最后一道防線，主要用來(lái)打擊不符合正常商業(yè)目的的避稅安排，而不是各級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)增加稅收的手段；實(shí)

　　施一般反避稅規(guī)則必須尊重現(xiàn)行稅法的規(guī)定，例如，不應(yīng)采用一般反避稅規(guī)則來(lái)改變稅法的來(lái)源地原則；實(shí)施一般反避稅規(guī)則必須對(duì)商業(yè)目的進(jìn)行詳細(xì)考察，不能僅因安排減少了稅收就推斷交易不具有商業(yè)合理性，從而損害一般反避稅規(guī)則的適用基礎(chǔ)。

　　更嚴(yán)格的轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)定
　　目前，各國(guó)對(duì)于防止跨國(guó)企業(yè)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅的措施日趨嚴(yán)格，在增加稅收的壓力下，轉(zhuǎn)讓定價(jià)似乎正在成為各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)現(xiàn)稅收增收的突破口之一。

　　OECD在協(xié)調(diào)發(fā)達(dá)國(guó)家之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)立法管理方面起著舉足輕重的作用。OECD所倡導(dǎo)的獨(dú)立交易原則已成為各國(guó)普遍接受的判定跨國(guó)關(guān)聯(lián)交易合理性的準(zhǔn)則。然而，以中國(guó)、印度為代表的發(fā)展中國(guó)家已經(jīng)不滿足于發(fā)達(dá)國(guó)家關(guān)于“獨(dú)立交易原則”的解釋方法，而是傾向于結(jié)合發(fā)展中國(guó)家各自的特點(diǎn)，對(duì)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)管理與調(diào)查中如何適用獨(dú)立交易原則提出新的見解。

　　為了協(xié)調(diào)發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)可能存在的不同立場(chǎng)，聯(lián)合國(guó)下屬的國(guó)際稅收協(xié)調(diào)專家委員會(huì)開展了《發(fā)展中國(guó)家轉(zhuǎn)讓定價(jià)操作手冊(cè)》的編寫工作。國(guó)家稅務(wù)總局撰寫了《中國(guó)實(shí)踐篇》，較為系統(tǒng)地闡述了中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)在應(yīng)用獨(dú)立交易原則的過(guò)程中所遇到的一些具有普遍意義并且非常棘手的問(wèn)題、中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)這些問(wèn)題的觀點(diǎn)及解決這些問(wèn)題的實(shí)際經(jīng)驗(yàn)。

　　筆者認(rèn)為，這表明中國(guó)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)方面已逐步從國(guó)際規(guī)則的追隨者變?yōu)橐?guī)則制定的參與者。中國(guó)作為新興市場(chǎng)國(guó)家的主要代表，在轉(zhuǎn)讓定價(jià)領(lǐng)域中提出的觀點(diǎn)也日益受到國(guó)際社會(huì)重視。我們期待著中國(guó)繼續(xù)擴(kuò)大在這一領(lǐng)域的話語(yǔ)權(quán)，積極參與國(guó)際規(guī)則的制定。

　　加強(qiáng)對(duì)跨國(guó)企業(yè)離岸活動(dòng)的監(jiān)管
　　在監(jiān)管跨國(guó)企業(yè)離岸活動(dòng)方面，美國(guó)首先限制企業(yè)在海外設(shè)置從事盈利活動(dòng)的分支機(jī)構(gòu)。其他國(guó)家也緊跟美國(guó)的步伐。日本引入了新的“收益剝離”規(guī)定以限制海外關(guān)聯(lián)方利息費(fèi)用在日本的扣除。

　　中國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)“走出去”企業(yè)的稅收管理工作剛剛起步，在立法和實(shí)踐層面的經(jīng)驗(yàn)相對(duì)比較缺乏。但是中國(guó)的對(duì)外投資活動(dòng)發(fā)展迅猛，這造成了中國(guó)在對(duì)“走出去”企業(yè)的稅收服務(wù)和管理方面相對(duì)滯后。筆者認(rèn)為，中國(guó)應(yīng)學(xué)習(xí)資本輸出國(guó)管理本國(guó)個(gè)人及企業(yè)離岸活動(dòng)所采取的手段和措施，盡快加強(qiáng)針對(duì)企業(yè)離岸活動(dòng)的監(jiān)管，規(guī)定“走出去”企業(yè)和個(gè)人的相關(guān)申報(bào)義務(wù)，積極利用稅收情報(bào)交換等手段，防止出現(xiàn)納稅人利用稅務(wù)機(jī)關(guān)不了解境外經(jīng)營(yíng)狀況而逃避納稅義務(wù)的情況發(fā)生。

　　企業(yè)納稅信息披露
　　美國(guó)在企業(yè)稅務(wù)信息披露和透明度要求方面領(lǐng)先于世界其他國(guó)家。比如，近期媒體報(bào)道頗多的海外賬戶稅務(wù)合規(guī)法案中對(duì)于信息披露的要求、限制金融高管薪酬的金融監(jiān)管改革法案、要求在企業(yè)所得稅申報(bào)中披露不確定稅務(wù)事項(xiàng)，以及更嚴(yán)格地要求企業(yè)披露其所有權(quán)信息。最近，美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局希望通過(guò)罰款和其他強(qiáng)制手段對(duì)納稅人未完全履行信息披露義務(wù)進(jìn)行懲罰。

　　中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)獲取納稅人的信息一般依靠《稅收征管法》中比較概括性的規(guī)定。我們希望目前正在修訂中的《稅收征管法》能夠?qū)Χ愂招畔⑴哆M(jìn)行規(guī)范。雖然細(xì)化提供信息的要求可能會(huì)對(duì)納稅人造成一定的負(fù)擔(dān)，但明確的規(guī)定也有利于約束稅務(wù)機(jī)關(guān)的行為，更好地保障納稅人的權(quán)益。

　　稅務(wù)主管當(dāng)局在日常管理與審計(jì)過(guò)程中引入風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制
　　目前許多國(guó)家及地區(qū)都在建立符合其實(shí)際情況的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理模式。比如，英國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)一直注重以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向進(jìn)行稅務(wù)審計(jì)和稽查，針對(duì)大企業(yè)的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)管理也考慮了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的因素。澳大利亞稅務(wù)局為了管理大企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，要求大企業(yè)在企業(yè)所得稅申報(bào)表中填寫“申報(bào)稅務(wù)狀況”的表格，該表格可以反映一些以往只有在稅務(wù)審計(jì)時(shí)才會(huì)發(fā)現(xiàn)的稅務(wù)問(wèn)題。澳大利亞稅務(wù)局還設(shè)計(jì)了一個(gè)被稱為“風(fēng)險(xiǎn)區(qū)別框架”的綜合性風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)。美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局目前已經(jīng)引入了一套完整的合規(guī)操作流程。設(shè)計(jì)這套流程的主要目的是為了提高企業(yè)涉稅信息的透明度以及在實(shí)時(shí)更新的信息基礎(chǔ)上完成稅務(wù)審計(jì)。

　　風(fēng)險(xiǎn)管理目前在我國(guó)的稅務(wù)征管工作中仍屬于探索階段。由于國(guó)際稅收管理對(duì)象的特殊性，利用風(fēng)險(xiǎn)管理的方法總結(jié)和識(shí)別稅收管理的重點(diǎn)，往往會(huì)取得事半功倍的效果。筆者認(rèn)為，在加強(qiáng)對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域稅收監(jiān)管的同時(shí)，對(duì)企業(yè)能自主決定、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制能夠有效調(diào)節(jié)或行業(yè)中介能自律的事項(xiàng)，應(yīng)盡量不預(yù)設(shè)事前審批制度，以提高行政效率。

　　提高納稅服務(wù)水平　為納稅人提供便利
　　簡(jiǎn)化納稅人納稅申報(bào)手續(xù)和流程已經(jīng)成為許多國(guó)家及地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)的目標(biāo)。根據(jù)2011年普華永道對(duì)183個(gè)國(guó)家及地區(qū)進(jìn)行的調(diào)查，超過(guò)60%的國(guó)家及地區(qū)已經(jīng)或正在簡(jiǎn)化納稅申報(bào)過(guò)程。另外，36%的國(guó)家及地區(qū)已經(jīng)開始使用網(wǎng)上報(bào)稅和支付系統(tǒng)。

　　隨著金稅工程的實(shí)施，我國(guó)的稅收征管現(xiàn)代化不斷推進(jìn)。然而，我們注意到，非居民的納稅申報(bào)還遠(yuǎn)不如居民企業(yè)便利。由于非居民企業(yè)一般無(wú)需辦理工商登記（除代表處外），無(wú)法辦理網(wǎng)上自行申報(bào)?；谕瑯釉?，非居民企業(yè)在中國(guó)的銀行開設(shè)賬戶用以繳稅仍然不方便，也無(wú)法通過(guò)ETS進(jìn)行網(wǎng)上扣款。這些均給非居民企業(yè)自行申報(bào)繳納稅款帶來(lái)不便。

　　在協(xié)定待遇申請(qǐng)上，目前中國(guó)的相關(guān)制度要求相對(duì)嚴(yán)格，納稅人需提供較多的資料。筆者認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，簡(jiǎn)化協(xié)定待遇申請(qǐng)，這樣既能減輕稅務(wù)機(jī)關(guān)的壓力，又可以使納稅人方便快捷地享受協(xié)定待遇，進(jìn)一步提高中國(guó)在國(guó)際投資市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。